Lausunto valtion talousarvioasetuksen ja kirjanpitoyksikön kaavamääräyksen muutosehdotuksista

Lausunto 18.11.2021 valtiovarainministeriölle

Diaarinumero KKV/1194/03.02/2021

Valtion talousarvioasetuksen ja kirjanpitoyksikön kaavamääräyksen muutosehdotukset

Valtiovarainministeriö (VM) on pyytänyt Kilpailu- ja kuluttajavirastolta (KKV) lausuntoa ehdotuksista valtion talousarviosta annetun asetuksen (1243/1992) (talousarvioasetus) sekä kirjanpitoyksikön tilinpäätöksen kaavoista ja liitteenä ilmoitettavista tiedoista annetun valtiovarainministeriön määräyksen (TM1603, VM/23/00.00.00/2016) (kaavamääräys) muuttamisesta. Muutosehdotukset liittyvät kilpailulain 30 d §:n säännökseen, joka velvoittaa kilpailulain 30 a §:ssä tarkoitettuja toimijoita pitämään erillistä kirjanpitoa kilpailutilanteessa markkinoilla tapahtuvasta taloudellisesta toiminnastaan sekä esittämään toiminnan tuloslaskelman ja kuvauksen kustannuslaskennan periaatteista tilinpäätöksen liitetietona.

Yleiset huomiot

Kuten lausuntopyynnön liitteenä olevasta VM:n muistiostakin selviää, kilpailulaki menee normihierarkisessa soveltamisjärjestyksessä talousarvioasetuksen edelle. Määräys kilpailulain edellyttämien tietojen esittämisestä liitetiedoissa voitaisiin siten antaa suoraan kilpailulain 30 d §:n nojalla ilman talousarvioasetuksen muutostakin. KKV katsoo, että talousarvioasetukseen ehdotettavat säännökset ovat kuitenkin omiaan selkeyttämään ja yhdenmukaistamaan kirjanpitoyksiköiden tilinpäätösraportointia kilpailulain mukaisten esittämisvelvoitteiden osalta.

Kilpailulain 30 d §:n soveltamisalan ulkopuolelle jäävä pienimuotoinen toiminta

KKV toteaa, että kilpailulain 30 d §:n soveltamisesta säädetään säännöksen 1 momentissa seuraavasti:
Jos 30 a §:ssä tarkoitettu kunta, kuntayhtymä, valtio taikka niiden määräysvaltaan kuuluva yksikkö harjoittaa kilpailutilanteessa markkinoilla tapahtuvaa
taloudellista toimintaa, tästä toiminnasta on pidettävä erillistä kirjanpitoa siten, että siinä on:
1) johdonmukaisesti sovellettujen ja objektiivisesti perusteltavien kustannuslaskennan periaatteiden mukaisesti eriteltynä ja kohdistettuna kaikki toimintokohtaiset tulot ja menot; sekä
2) lisätietona selkeä kuvaus 1 kohdassa tarkoitetun kustannuslaskennan periaatteista.

Pienimuotoinen toiminta rajataan soveltamisalan ulkopuolelle säännöksen 5. momentissa:
Mitä 1–4 momentissa säädetään, ei sovelleta, jos kunnan, kuntayhtymän, valtion taikka niiden määräysvaltaan kuuluvan yksikön kilpailutilanteessa markkinoilla tapahtuvan taloudellisen toiminnan liikevaihto on alle 40 000 euroa vuodessa.

Muutosehdotusten mukaan talousarvioasetuksen 66 h §:n 14 a kohdassa tarkoitettu kirjanpitoyksikön tuloslaskelma laadittaisiin kilpailulain 30 d §:n mukaisesta kilpailutilanteessa markkinoilla tapahtuneesta taloudellisesta toiminnasta silloin, kun toiminnan liikevaihto on vähintään 40 000 euroa.

KKV kiinnittää huomiota siihen, että kilpailulain mukaisessa tarkastelussa voi tulla eteen tilanteita, joissa toiminnan pienimuotoisuuden arvioiminen kirjanpitoyksikkökohtaisen liikevaihdon perusteella ei vastaisi kilpailulaissa säädettyä arviointitapaa.

Kirjanpidon eriyttäminen yksikkökohtaisesti

KKV kiinnittää huomiota siihen, että talousarvioasetuksessa ja kaavamääräyksessä ehdotetaan säädettäväksi tuloslaskelmien laatimisesta kirjanpitoyksikkökohtaisesti, vaikka kaavamääräyksen muutosehdotuksen perusteluihin on kirjattu, että valtion kirjanpitoyksikkö voi koostua useammasta kuin yhdestä itsenäisestä virastosta tai laitoksesta.

Hallituksen esityksen (68/2018) mukaan sellaisena yksikkönä, jonka osalta kilpailutilanteessa markkinoilla tapahtuvan taloudellisen toiminnan kirjanpito on erikseen eriytettävä, pidetään sen oikeudellisesta tai organisaatiorakenteesta riippumatta mitä tahansa julkisyhteisön tai sen määräysvallassa olevan yksikön markkinoilla tapahtuvaa taloudellista toimintaa harjoittavaa osaa, jollaisia voivat olla mm. yhtiöt, säätiöt, yhdistykset ja liikelaitokset sekä erilaiset julkisyhteisöjen toiminnassaan käyttämät toiminnan organisoinnin muodot, kuten kirjanpitoyksiköt, taseyksiköt ja tulosyksiköt.

KKV katsoo, että se, millaisia organisoinnin muotoja valtion talousarviotalouteen kuuluvissa kirjanpitoyksiköissä pidetään sellaisina kilpailulain esitöissä tarkoitettuna yksikköinä, joiden osalta kirjanpito olisi eriytettävä säännöksessä tarkoitetulla tavalla erikseen, on arvioitava jokaisen kirjanpitoyksikön osalta erikseen. Ehdotusta tulisi tältä osin täsmentää.

Tilinpäätöksessä esitettävien tuloslaskelmien määrä

Kaavamääräyksessä esitetään säädettäväksi, että mikäli taloudellista toimintaa on harjoitettu useammalla eri markkinalla, esitetään [kirjanpitoyksikön tuloslaskelman] lisäksi erikseen tuloslaskelma jokaisesta sellaisesta eri markkinalla harjoitetusta toiminnasta, josta kertyvä liikevaihto on vähintään 40 000 euroa. Lisäksi esitetään säädettäväksi, että mikäli kirjanpitoyksikkö koostuu useammasta kuin yhdestä itsenäisestä virastosta tai laitoksesta, esitetään ko. markkinakohtainen tuloslaskelma virasto- ja laitoskohtaisesti.

KKV katsoo, että ehdotettu säännös tuloslaskelmien esittämisestä yksikkökohtaisten laskelmien lisäksi markkinakohtaisesti edistäisi valtion yksiköiden harjoittaman taloudellisen toiminnan läpinäkyvyyttä kilpailulaissa säädettyä vähimmäistasoa paremmin. Ehdotettu määräys tuloslaskelmien esittämisestä markkinakohtaisesti olisi siten KKV:n näkemyksen mukaan omiaan edistämään kilpailulain eriyttämissäännöksen tavoitteen toteutumista kilpailuneutraliteettiongelmien syntymisen ehkäisemisestä.

KKV toteaa lisäksi, että kilpailulaki voi joissain tapauksissa edellyttää tuloslaskelmien esittämistä myös esimerkiksi laitos- ja virastokohtaisesti. Kirjanpidon eriyttämissäännöstä säädettäessä kilpailun ja markkinoiden kannalta merkityksellisenä rajana on pidetty 40 000 euron vuosittaista liikevaihtoa. Näin ollen, jos valtion kirjanpitoyksikköön kuuluvan yksikön kirjanpidollisesti eriytetyn markkinoilla tapahtuvan toiminnan liikevaihto jo yksinään olisi vähintään 40 000 euroa, tulisi tämän yksikön osalta laatia tilinpäätökseen erillinen tuloslaskelma. Vastaavasti on katsottu, että liikevaihdoiltaan 40 000 euroa alittavien yksiköiden osalta voitaisiin tilinpäätöksessä esittää yhteinen tuloslaskelma.

KKV voi myös edellyttää markkinoilla kilpailutilanteessa tapahtuvan taloudellisen toiminnan yksityiskohtaisempaa eriyttämistä yksittäistapauksessa, mikäli se on viranomaisen selvitysten perusteella tarpeen epäillyn kilpailuneutraliteettiongelman poistamiseksi. Lisäksi KKV voi valvontatoiminnassaan edellyttää kaavamääräyksestä poikkeavien tietojen esittämistä sekä myös kilpailulain sisältämää vähimmäistason määrittelevää eriyttämisvelvollisuutta tarkempia tietoja tai tarkempaa eriyttämistä.

Kilpailulain 30 d §:n mukaisten tietojen esittämispaikka tilinpäätöksessä

Lausuttavana olevissa muutosehdotuksissa ehdotetaan kilpailulain mukaisen tuloslaskelman ja kustannuslaskennan kuvauksen esittämistä kirjanpitoyksikön tilinpäätöksen liitteenä. Lisäksi esitetään, että valtiokonttori kumoaisi voimassa olevan määräyksensä tuloslaskelman ja kustannuslaskennan periaatteiden esittämisestä toimintakertomuksessa. KKV pitää tärkeänä ja kannatettavana, että määräykset muutetaan ehdotetulla tavalla vastaamaan kilpailulaissa säädettyä velvoitetta esittää tuloslaskelma tilinpäätöksen liitetietona.

Tuloslaskelman esittämiskaava ja kustannuslaskennan kuvaus

Kaavamääräyksessä ehdotetaan säädettäväksi kilpailulain 30 d §:n mukaisen tuloslaskelman esittämisestä liitteen 14 a mukaisella kaavalla, ja että tuloslaskelman lisätietona esitetään tulojen ja menojen erittelyssä ja niiden kohdentamisessa sovelletut kustannuslaskennan periaatteet.

KKV kiinnittää huomiota siihen, että tuloslaskelman tulee hallituksen esityksen (68/2018) mukaan antaa oikea kuva markkinoilla kilpailutilanteessa harjoitettavan taloudellisen toiminnan kannattavuudesta, kun sitä tarkastellaan itsenäisenä toimintona. Tilinpäätöksen laativa toimija voi siten joutua poikkeamaan annetusta kaavamääräyksestä, mikäli oikean kuvan antaminen sitä edellyttää. KKV katsoo, että kaavamääräystä tulisi täydentää lisäämällä kirjaus siitä, että tuloslaskelman tulee antaa oikea kuva kilpailutilanteessa markkinoilla harjoitettavan taloudellisen toiminnan kannattavuudesta.

KKV kiinnittää lisäksi huomiota maksuperustelain mukaisen hintatuen esittämiseen tuloslaskelmakaavassa. Koska kilpailuneutraliteettisääntely lähtökohtaisesti poissulkee hintatukien käytön kilpailutilanteessa markkinoilla harjoitettavassa taloudellisessa toiminnassa (poikkeuksena EU:n valtiontukisääntelyn mukaiset tuet), on hintatukien esittäminen tuloslaskelmakaavan yhteydessä omiaan antamaan virheellisen kuvan niiden sallittavuudesta. Mikäli toimintaan olisi kuitenkin myönnetty hintatukea, tulisi se oikeiden tietojen antamisen näkökulmasta kuitenkin esittää tilinpäätöksessä. KKV katsoo, että edellä kuvatussa tapauksessa kirjanpitoyksikön olisi tällöin ilmoitettava saadut hintatuet kustannuslaskennan kuvauksessa, jonka tulee hallituksen esityksen (68/2018) mukaan olla riittävän tarkka hinnoittelun markkinaperusteisuutta koskevan valvonnan kannalta.